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增值税及纳税登记实务指导

发布日期:2020-07-07 浏览次数:179

陆丹


增值税是以商品和劳务在流转过程中产生的增值额作为征税对象而征收的一种流转税。我国增值税经历过三次大的变革,已经发展为名副其实的“中国第一大税种”。对增值税作出规定的文件多、种类杂,时间跨度大,规定细致,导致纳税人对于增值税的相关规范把握起来难度较大。本文将从增值税的普遍规定以及一般纳税人和小规模纳税人对比的角度,对增值税基本制度进行概述,旨在抛砖引玉。


我国增值税制度的三次大变革


我国自1979年改革开放实施市场经济后开始在部分城市试行生产型增值税,即以销售收入减去所购中间商品的差价为征税对象,不允许扣除外购固定资产的价值。2008年国务院决定全面实施增值税改革,将生产型增值税转为消费型增值税,允许对外购固定资产的价值进行扣除。2011年底国家在上海试点营业税改征增值税工作,并且决定在2016年5月1日起,在全国范围内全面推开营业税改征增值税试点,将建筑业、房地产业、生活服务业等全部营业税纳税人纳入试点范围,由缴纳营业税改为缴纳增值税。在2017年11月19日正式完成营业税改征增值税,营业税退出历史舞台。


我国现行的增值税基本规范是2017年11月19日发布的《中华人民共和国增值税暂行条例(2017修订)》和2016年3月财政部和国家税务总局发布的“营改增通知”、2008年12月财政部和国家税务总局令第50号《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》、2018年4月4日财税[2018]32号《财政部税务总局关于调整增值税税率的通知》以及2019年3月20日财政部、税务总局、海关总署公告2019年第39号《关于深化增值税改革有关政策的公告》。



我国增值税的征税范围


增值税征税范围的一般规定包括:销售或者进口货物、销售劳务、销售劳务、销售服务、销售无形资产以及销售不动产。对于一般规定,把握的征税原则为“在境内”、“有偿”以及“营业性”。需要特别注意的是,一些企业做出的看似无偿的赠与行为,因为具备营业性,也属于增值税的征税范围之中。


增值税征税范围的特殊规定,主要包括:经营未上缴财政的罚没物品收入,需照章征税;航空公司已售票但未提供航空运输服务取得的逾期票证收入,需缴纳增值税;药品生产企业销售自产创新药的销售额,为向购买方收取的全部价款和价外费用,而其提供给患者后续免费使用的相同创新药,不属于增值税视同销售范围;单用途卡售卡方因发行或者销售单用途卡并办理相关资金收付结算业务取得的手续费、结算费、服务费、管理费等收入,应按照规定缴纳增值税;企业的十种视同销售的行为应当缴纳增值税;既涉及货物又涉及服务的混合销售行为,按照主营项目税率缴纳增值税。



增值税一般纳税人与小规模纳税人


具体划分标准。我国对于增值税一般纳税人与小规模纳税人的划分,实行“两个标准一个例外”的规定。“两个标准”中第一个标准为销售规模的金额标准,指纳税人在连续不超过12个月或者4个季度的经营期内累计应征增值税销售额超过500万元,该金额包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额而不包括偶然发生的销售无形资产不动产的金额。第二个标准为能否按照国家统一的会计制度规定设置账簿,根据合法、有效凭证核算,能够准确提供税务资料的,即使未达到年销售额500万的标准,也可以选择登记为一般纳税人。一个例外规定为年应税销售额超过规定标准的非企业性单位可选择按照小规模纳税人纳税、其他个人(即自然人)不可登记为一般纳税人。


计税方法的差异。小规模纳税人发生应税销售行为适用简易计税方法计算缴纳增值税;但一般纳税人不仅可以适用一般计税方法,在发生符合规定的应税销售行为时,也可以选择适用简易计税方法,但一经选择,36个月之内不得变更。简易计税方法的应纳税额,是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税税率,不得抵扣进项税额,其计算公式为:应纳税额=销售额×征收率,其中的销售额应当除去税额,其计算公式为:销售额=含税销售额÷(1+征收率)。而增值税一般计税方法的原则性公式为:当期应纳增值税税额=当期销项税额-当期进项税额,但税法对于销项税额、进项税额的规定和计算,分别有按照一般销售方式下以及特殊销售方式下的计算、差额计算、视同销售计算、凭票抵扣、计算抵扣等一系列复杂的规定,本文中不作详细展开。



现行增值税制度对于企业税务登记的指导意义


由上述第三点可以看出,增值税一般纳税人和小规模纳税人在划分标准和计税方法上存在非常明显的差异,并且一旦选择登记为一般纳税人,就几乎等于放弃了登记为小规模纳税人的机会。因此,企业在设立之初,就应当做好规划和选择,具体的参考标准可参照如下几条:


所属行业取得进项的难易程度。虽然一般纳税人在特殊行业下特殊业务可以采用差额计税或者计算抵扣的办法来规避进项税发票取得困难带来的税负负担,但这些特殊行业和特殊业务并未全部覆盖所有难以取得进项税发票的行业,并且这种困难也存在地区性的差异。针对此种情况,企业在设立之时,可以考虑登记为小规模纳税人,这样不仅可以避免无法取得进项税抵扣带来的税负负担,也减轻了因计算进项税额而带来的经营成本。除此之外,仍需考虑企业的经营规模问题,即年收入是否超过500万,如超过的话,可以采用拆分设立的办法。


能提供发票的税率对于企业开展业务的背书能力。市场经济之下,除去垄断行业,每个行业的业内竞争非常激烈,企业所提供的货物、服务的质量固然是核心竞争力,其他综合质素也是其参与竞争的资本,其中就包括所提供增值税专用发票的税率。小规模纳税人虽然也可以向税务部门申请代开增值税专用发票,但因我国长久以来积累的交易习惯,其对商品和服务报价多数情况下皆为含税价格,所能供购买方抵扣的金额以征收率来计算,普遍小于一般纳税人所能提供的抵扣金额,因此,在其他条件相同的情况下,购买方会倾向于购买一般纳税人所提供的货物和服务。


企业的发展状况。现行的税法制度,不仅是增值税,各个税种都体现出国家鼓励小型、微型企业的发展。小规模纳税人季度收入不超过30万元的,免征增值税;2020年由于受到新冠肺炎疫情的影响,国家对于重点受损行业以及小微企业都给出了阶段性的税收优惠政策,其中对于增值税小规模纳税人的征收率在3月到5月期间减按1%进行征收。但企业不能一味地只追求税收方面的优惠,也要考虑今后规模是否进行扩大,甚至考虑到公司有上市的目标,这些税收方面的优惠可能就需要放弃。


以上是笔者对于我国增值税制度的一个简单剖析,对于其中复杂的一般计税方法和出口退税并未加以涉及和深究,仅在税务登记方面作了较为深入的研究并且给出了实务操作的建议。关于增值税一般计税方法,将在后续的文章中加以详细论述,敬请期待。

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